Maliye Bakanlığından:
KURUMLAR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ
(SERİ NO: 4)
Bu
Tebliğde, 16/6/2009 tarihli ve 5904 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı
Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunla1 5520 sayılı
Kurumlar Vergisi Kanununda yapılan düzenlemelerin uygulanmasına ilişkin
açıklamalara yer verilmiş olup 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel
Tebliğinde2 ilgili bölümler itibarıyla aşağıdaki değişiklikler
yapılmıştır.
1. "10. Diğer
İndirimler" başlıklı bölümün sonuna aşağıdaki alt bölümler eklenmiştir.
"10.3.2.5. Türkiye
Kızılay Derneğine yapılan bağış veya yardımlar
5904
sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci
fıkrasına eklenen ve 3/7/2009 tarihinden itibaren yürürlüğe giren (f) bendi
ile kurumlar vergisi mükellefleri tarafından Türkiye Kızılay Derneğine
makbuz karşılığı yapılan nakdî bağış veya yardımların tamamı, Kanunun
yürürlük tarihinden itibaren kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde
gösterilmek şartıyla kurum kazancından indirilebilecektir.
Anılan
Derneğe yapılacak aynî bağış ve yardımlar ise Tebliğin "10.3.2.1. Kurum
kazancının %5'i ile sınırlı bağış ve yardımlar" bölümünde yapılan
açıklamalar çerçevesinde değerlendirilecektir.
Diğer
taraftan, anılan Derneğin iktisadi işletmelerine yapılan bağış veya
yardımların kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu
yapılabilmesi mümkün değildir.
10.3.2.6.
Yükseköğretim kurumlarına yapılacak bağış ve yardımlar
5904
sayılı Kanunla 4/11/1981 tarihli ve 2547 sayılı Yüksek Öğretim Kanununun3
56 ncı maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinin ikinci cümlesinde yer
alan "nakdî" ibaresi madde metninden çıkarılmıştır.
5904
sayılı Kanunla yapılan bu değişiklikle birlikte, Kanunun yayım tarihinden
(3/7/2009) itibaren üniversiteler ve yüksek teknoloji enstitülerine yapılan
aynî veya nakdî bağış ve yardımların tamamı, beyanname üzerinde ayrıca
gösterilmek şartıyla kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu
yapılabilecektir."
2. "17. Tasfiye"
başlıklı bölümün sonuna aşağıdaki alt bölüm eklenmiştir.
"17.8. Tasfiye
edilerek ticaret sicilinde tüzel kişiliği sona eren kurumlar vergisi
mükellefleri hakkında yapılacak tarhiyatlar
5904
sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 17 nci maddesine eklenen
dokuzuncu fıkra uyarınca, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret
sicilinden silinmiş olan mükelleflerin, tasfiye öncesi ve tasfiye
dönemlerine ilişkin olarak yapılacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek
cezalar, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için
kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından
herhangi biri adına yapılacaktır. Limited şirket ortakları, tasfiye öncesi
dönemlerle ilgili bu kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete
koydukları sermaye hisseleri oranında sorumlu olacaklardır. Tasfiye dönemi
için tasfiye memurlarının sorumluluğu, tasfiye sonucu dağıtılan tasfiye
artığı tutarıyla sınırlı olacaktır.
Anılan
hüküm, maddenin yürürlüğe girdiği 3/7/2009 tarihinden itibaren konu ile
ilgili olarak yapılan her türlü vergi tarhiyatı ve kesilen cezalar hakkında
uygulanacaktır."
3. "19.2. Bölünme" başlıklı
bölüme aşağıdaki alt bölüm eklenmiştir.
"19.2.3. Bölünme
işlemlerinde hisse devri
5904
sayılı Kanunla 6762 sayılı Türk Ticaret Kanununun 404 üncü maddesine
eklenen fıkra ile Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesine göre
yapılacak bölünmelerde anılan 404 üncü madde hükmünün uygulanmayacağı
belirtilmiştir.
Bu
düzenleme ile birlikte, 6762 sayılı Kanunun 404 üncü maddesinde yer alan
ayın karşılığı olan hisse senetlerinin şirketin tescilinden itibaren iki
yıl geçmeden başkalarına devrine izin vermeyen sınırlama, 5904 sayılı
Kanunun yürürlük tarihi olan 3/7/2009 tarihinden itibaren Kurumlar Vergisi
Kanununun 19 uncu maddesine göre yapılacak bölünmelerde uygulanmayacaktır."
4. Tebliğin sonuna
aşağıdaki bölümler eklenmiştir.
"38. 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı
Depoculuk Kanunu Kapsamında Düzenlenen Ürün Senetlerinde Kazanç İstisnası
38.1. Kurumlar
vergisi istisnası
5300
sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu4 17/2/2005
tarihinde yürürlüğe girmiş olup Kanunla, depolanmaya uygun nitelikteki
hububat, bakliyat, pamuk, tütün, fındık, yağlı tohumlar, bitkisel yağlar,
şeker gibi standardize edilebilen temel ve işlenmiş tarım ürünlerinin
standartları belirlenerek emniyetli ve sağlıklı koşullarda depolanması ile
ürün senetleri vasıtasıyla ticaretinin kolaylaştırılması amaçlarıyla,
lisanslı depo işletmelerinin ve yetkili sınıflandırıcıların kuruluş,
işleyiş ve denetimine ilişkin usul ve esaslar ile lisanslı depoculuk
sistemine ilişkin diğer hususlar düzenlenmiştir.
5904
sayılı Kanunla Gelir Vergisi Kanununa eklenen ve 3/7/2009 tarihinde
yürürlüğe giren geçici 76 ncı maddeyle, tarım ürünleri ticaretini
kolaylaştırmak ve geliştirmek üzere oluşturulan tarım ürünleri lisanslı
depoculuk sisteminin teşvik edilmesi amacıyla, ürün senetlerinin elden
çıkarılmasından doğan kazançlar 31/12/2014 tarihine kadar gelir ve kurumlar
vergisinden istisna edilmiştir.
38.2. Vergi
kesintisi uygulaması
Ürün
senetleri esas itibarıyla, standardı, nitelik ve özellikleri belirli bir
tarım ürününün mülkiyetini ifade ettiğinden, ürün senedinin el
değiştirmesine paralel olarak senette tanımlanan ürünün mülkiyeti de el
değiştirmektedir.
Gelir
ve kurumlar vergisinden istisna edilen bu kazançlar üzerinden, Gelir
Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (11) numaralı bendi ve 164 seri no.lu
Gelir Vergisi Genel Tebliği çerçevesinde vergi kesintisi yapılması da söz
konusu olmayacaktır.
39. Küçük ve Orta
Büyüklükteki İşletmelerde (KOBİ) Birleşme İşlemleri
5904
sayılı Kanunla 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen geçici 5 inci
maddede, Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmelerin (KOBİ) 31/12/2009 tarihine
kadar yapacakları birleşme işlemlerine ilişkin hükümlere yer verilmiştir.
39.1. Tanımlar
39.1.1. KOBİ
tanımı
Kanuna
eklenen geçici 5 inci maddenin üçüncü fıkrasında, bu madde uygulamasına
göre Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletme (KOBİ) tanımına yer verilmiştir.
Buna
göre, Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletme (KOBİ);
-
6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu çerçevesinde kurulan,
-
2008 yılının Aralık ayına ilişkin olarak verilen sigorta bildirgesine göre
10 ilâ 250 işçi çalıştıran,
-
2008 hesap döneminin sonu itibarıyla yıllık net satışlar toplamı 25 milyon
TL'yi geçmeyen veya aktif toplamı 25 milyon TL'den az olan
ticari
işletmeleri ifade etmektedir.
Bu
tanım çerçevesinde, 2008 yılının Aralık ayına ilişkin olarak verilen
sigorta bildirgesine göre 10'dan az veya 250'den fazla işçi çalıştıran
işletmeler anılan madde çerçevesinde KOBİ olarak değerlendirilmeyecektir.
Bir
işletme, 250'den az işçi çalıştırmakla birlikte, 2008 hesap döneminin sonu
itibarıyla yıllık net satışlar veya net aktif toplamı 25 milyon TL'den
fazla ise yine KOBİ kapsamında değerlendirilmeyecektir.
Aynı
şekilde, 1/1/2009 tarihinden sonra kurulan işletmeler de geçici 5 inci
madde kapsamında KOBİ olarak değerlendirilmeyecektir.
39.1.2. KOBİ'lerde
birleşme tanımı
Kanuna
eklenen geçici 5 inci maddenin üçüncü fıkrasında, bu madde uygulamasına
göre "Birleşme" tanımına yer verilmiştir.
Birleşme:
Tam mükellef iki veya daha fazla KOBİ'nin Kurumlar Vergisi Kanununun 18
inci maddesi uyarınca birleşerek yeni bir sermaye şirketi*
oluşturmalarını ya da tam mükellef bir veya birkaç KOBİ'nin tam mükellef
olan ve sermaye şirketi* statüsündeki diğer bir KOBİ'ye
devrolunmasını ifade etmektedir.
Dolayısıyla,
-
Birleşen (devralınan ve devralanlar dahil) şirketlerin KOBİ niteliğinde
olması,
-
Birleşme neticesinde bir sermaye şirketinin kurulmuş olması veya devralan
şirketin bir sermaye şirketi olması
gerekmektedir.
Ancak, birleşme işlemi sonucunda kurulacak yeni sermaye şirketi ile
devralan şirketin birleşme işleminden sonra KOBİ şartlarını taşıyıp
taşımadığının bir önemi bulunmamaktadır.
Bu
kapsamda yapılan birleşmelerin Kanunun 19 uncu maddesi çerçevesinde yapılan
vergisiz birleşmelerle ilgisi bulunmamaktadır.
39.2. Geçici 5
inci maddede düzenlenen teşvikler
39.2.1. KOBİ
birleşmelerinde kurumlar vergisi istisnası uygulaması
Kanuna
eklenen geçici 5 inci madde ile KOBİ'lerin 31/12/2009 tarihine kadar
birleşmeleri halinde bu birleşmeden doğan kazançların kurumlar vergisinden
istisna edileceği hükme bağlanmış, birleşme nedeniyle infisah eden kurumun
birleşme tarihinin içinde bulunduğu son hesap döneminde elde ettiği
kazançları ile birleşilen kurumun birleşme işleminin gerçekleştiği hesap
dönemi dahil olmak üzere üç hesap döneminde elde edilen kazançları
üzerinden alınacak kurumlar vergisine ilişkin oranı %75'ine kadar indirme
hususunda Bakanlar Kuruluna, maddenin uygulanmasına ilişkin usûl ve
esasları belirleme hususunda da Maliye Bakanlığına yetki verilmiştir.
KOBİ
tanımı kapsamındaki işletmelerin geçici 5 inci maddeye göre 31/12/2009
tarihine kadar yaptıkları birleşmelerde;
-
Birleşilen kurum tarafından münfesih kurumun birleşme tarihindeki sabit
kıymetlerinin rayiç bedelle, diğer kıymetlerinin ise 213 sayılı Vergi Usul
Kanununun değerleme hükümlerine göre değerlemek suretiyle bir bütün halinde
devralınması ve bilançosuna kaydedilmesi,
-
Birleşmeden doğan kazançların tamamının birleşme tarihi itibarıyla
birleşilen şirketin sermayesine eklenmesi,
-
Birleşilen kurumun, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi
borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini; münfesih
kurumun, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten
itibaren otuz gün içinde birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi
beyannamesine ekli bir taahhütnameyle taahhüt etmesi,
-
Birleşme sonrasında üç yıl süreyle aylık ortalama bazda birleşilen kurum
ile münfesih kurum tarafından 1/4/2009 tarihinden önce verilen son aya
ilişkin sigorta bildirgelerine göre istihdam edilenlerin toplamından az
olmamak üzere aylık istihdam sağlanması
şartlarıyla
birleşme işlemlerinden doğan kazançlar kurumlar vergisinden istisna
edilecektir.
Söz
konusu istisna kazançlar, kurum kazancına dahil edildikten sonra yıllık
kurumlar vergisi beyannamesinin "Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve
İndirimler" bölümünde ilgili satıra yazılmak suretiyle beyan edilecektir.
Münfesih
kurumun birleşme tarihine kadar olan faaliyet kazançları ise bu istisna
kapsamında bulunmamaktadır.
39.2.2. KOBİ
birleşmelerinde indirimli kurumlar vergisi uygulaması
Kanunun
geçici 5 inci maddesinin ikinci fıkrasında, KOBİ birleşmelerinde indirimli
kurumlar vergisi uygulamasına yer verilmiştir.
Buna
göre,
-
Birleşme nedeniyle infisah eden kurumun, birleşme tarihinde sona eren hesap
döneminde elde ettiği kazançlar,
-
Birleşilen kurumun birleşme işleminin gerçekleştiği hesap dönemi dahil
olmak üzere üç hesap döneminde elde ettiği kazançlar
anılan
geçici maddenin onbirinci fıkrasına göre belirlenen indirimli kurumlar
vergisi oranı uygulanmak suretiyle vergilendirilecektir.
Maddenin
onbirinci fıkrasında Bakanlar Kuruluna, KOBİ birleşmelerinden yararlanan
işletmeler için kurumlar vergisi oranını % 75'ine kadar indirimli uygulatma
hususunda yetki verilmiştir.
Örnek 1: 1/8/2009 tarihinde KOBİ niteliğindeki (A) Ltd. Şti., KOBİ niteliğindeki
mevcut (B) A.Ş.'ye geçici 5 inci madde uyarınca devrolunmuştur.
-
(A) Ltd. Şti.'nin birleşme işleminden doğan kazançları kurumlar vergisi
istisnasından,
-
(A) Ltd. Şti.'nin 1/1/2009-1/8/2009 kıst döneminde elde ettiği
faaliyetlerinden doğan kazançları indirimli kurumlar vergisinden,
-
(B) A.Ş.'nin 1/1/2009-31/12/2009 dönemi kurum kazançları indirimli kurumlar
vergisinden,
-
(B) A.Ş.'nin 1/1/2010-31/12/2010 dönemi kurum kazançları indirimli kurumlar
vergisinden,
-
(B) A.Ş.'nin 1/1/2011-31/12/2011 dönemi kurum kazançları indirimli kurumlar
vergisinden
yararlanabilecektir.
39.3. Teşviklerden
yararlanılabilmesine ilişkin şartlar
39.3.1. Birleşme
kapsamında kıymetlerin devri
Kanunun
geçici 5 inci maddesi uyarınca yapılacak KOBİ birleşmelerinde, münfesih
kurumun birleşme tarihindeki sabit kıymetlerinin rayiç bedelle, diğer
kıymetlerinin ise 213 sayılı Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine
göre değerlemek suretiyle bir bütün halinde birleşilen kurum tarafından
devralınması ve bilançosuna kaydedilmesi gerekmektedir.
Sabit
kıymet ifadesinden, Vergi Usul Kanununun 313 üncü maddesi uyarınca
amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi kıymetlerin anlaşılması
gerekmektedir. Dolayısıyla, gayrimenkullerle anılan Kanunun 269 uncu
maddesi gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetler ile alet,
edavat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmleri sabit kıymet olarak dikkate
alınacaktır. Buna göre, birleşen münfesih kurumun aktifinde görünen
birleşme tarihindeki sabit kıymetler, rayiç bedelle birleşilen kuruma
devredilecektir.
Münfesih
kurumun sabit kıymetler dışındaki diğer kıymetleri ise Vergi Usul Kanununun
değerleme hükümlerine göre değerlemek suretiyle birleşilen kuruma
devredilecektir.
39.3.2. Birleşme
işleminden doğan kazançların sermayeye eklenmesi
KOBİ
birleşmelerinde münfesih kurumda doğan birleşme kazançlarının birleşme
tarihi itibarıyla birleşilen kurumun sermayesine eklenmesi gerekmekte olup
sermayeye eklenecek kazanç tutarı, birleşme nedeniyle kurumlar vergisinden
istisna edilen kazanç tutarı ile aynı olacaktır.
39.3.3. Birleşen
ve birleşilen kurumlar arasındaki külli halefiyet
KOBİ
birleşmelerinde, birleşilen kurumun, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve
edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine
getireceğini, münfesih kurumun birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi
beyannamesine ekli bir taahhütnameyle taahhüt etmesi gerekmektedir.
Buna
göre, birleşilen kurum birleşen kurumun külli halefi haline gelmektedir.
İster tahakkuk etmiş olsun isterse daha sonraki tarihlerde doğacak olsun
birleşen kurumun bütün vergi borçlarından birleşilen kurum sorumlu
olacaktır.
39.3.4. İstihdam
şartı
KOBİ
birleşmelerinde, birleşme işlemi sonrasında birleşilen kurumda, üç yıl
süreyle aylık ortalama bazda, birleşilen kurum ile münfesih kurum
tarafından 1/4/2009 tarihinden önce verilen son aya ilişkin sigorta
bildirgelerine göre istihdam edilenlerin toplamından az olmamak üzere aylık
istihdam sağlanması gerekmektedir.
Örnek 2: (A) Ltd. Şti. 2008 Aralık ayında vermiş olduğu sigorta bildirgesine
göre 15 işçi çalıştırmaktadır. Söz konusu şirket 1/4/2009 tarihinden önce
verilen son aya ilişkin sigorta bildirgesinde ise 8 işçi çalıştırmaktadır.
Şirketin KOBİ tanımına ilişkin diğer koşulları sağladığı varsayılmıştır.
Şirket, KOBİ niteliğindeki, 1/4/2009 tarihinden önce verilen son aya
ilişkin sigorta bildirgesine göre 30 işçi çalıştıran (B) A.Ş.'ye 1/8/2009
tarihinde geçici 5 inci madde çerçevesinde devrolunmuştur.
Buna
göre, birleşilen kurumun, bu tarihten itibaren üç hesap dönemi boyunca
(31/12/2011 tarihine kadar) her ay itibarıyla 38 işçi istihdam şartını
yerine getirmesi gerekecektir.
Bu
süre zarfında herhangi bir ayda bahse konu istihdam şartının sağlanamaması
halinde, birleşmeden dolayı istisna ve indirimli oran uygulamasından yararlanılabilmesi
mümkün olmayacaktır. İzleyen aylarda istihdam şartı yeniden sağlansa dahi
geçici 5 inci maddede yer alan teşviklerden yararlanılamayacaktır.
Dolayısıyla,
istihdam şartı ile birlikte geçici 5 inci maddenin birinci fıkrasında yer
alan diğer şartların da yerine getirilmesi halinde istisna ve indirimli
oran uygulamasından yararlanılabilmesi mümkün olup şartların ihlali
halinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, genel hükümlere göre
birleşilen kurumdan tahsil edilecektir.
39.3.5. Birleşilen
kurumun daha sonraki tarihlerde birleşme, devir, bölünme ve hisse değişimi
işlemlerine tabi tutulmaması
Geçici
5 inci maddenin dördüncü fıkrasına göre, birleşilen kurumun; birleşme
tarihinden itibaren indirimli kurumlar vergisi uygulamasının sona erdiği
yılı izleyen üçüncü yılın sonuna kadar;
-
Kanunun 18 inci ve 19 uncu maddelerine göre birleşme, devir, bölünme ve
hisse değişimi işlemlerine tabi tutulmaması,
-
Tasfiye edilmemesi,
-
Sermaye azaltımında bulunmaması
gerekmektedir.
31/12/2009 tarihine kadar KOBİ'lerin kendi aralarında yapacakları birleşme,
devir, bölünme ve hisse değişimi işlemleri bu şartların ihlali anlamına
gelmemektedir.
Bu
şartlara uyulmaması durumunda, birleşmeden dolayı istisna uygulaması
nedeniyle veya indirimli kurumlar vergisi uygulaması nedeniyle zamanında
tahakkuk ettirilmeyen vergiler, ceza uygulanmaksızın gecikme faizi ile
birlikte birleşilen kurumdan tahsil edilecektir.
39.4. Birleşme
tarihi
Kanunun
geçici 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde, birleşilen
kurumun, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını
ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini, münfesih kurumun,
birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz
gün içinde birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesine ekli
bir taahhütnameyle taahhüt etmesi gerektiği belirtilmektedir.
Türk
Ticaret Kanununa göre aksine bir belirleme olmadıkça hukuki durum tescille
birlikte hüküm ifade etmektedir. Kurumlar Vergisi Kanununun 20 nci maddesinde
ise şirket yetkili kurulunun devre ilişkin kararının Ticaret Sicilinde
tescil edildiği tarih, devir tarihi olarak kabul edilmiştir.
Dolayısıyla,
KOBİ birleşmesinin ticaret sicilinde tescil edildiği tarih, birleşme tarihi
olarak kabul edilecek ve KOBİ birleşmelerine yönelik olarak 31/12/2009
tarihine kadar yapılan tesciller geçici 5 inci madde kapsamında
değerlendirilecektir.
39.5. Birleşme
beyannamesinin verilme süresi
Münfesih
kurumun birleşme tarihine kadar olan faaliyet kazançları ile birleşme
kazançlarının yer aldığı beyannamenin, birleşmenin Ticaret Sicili
Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde münfesih
kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verilmesi gerekmektedir.
Birleşme
nedeniyle verilecek bu beyanname, münfesih kurum adına birleşilen kurum
tarafından verilecektir. Bu beyannamenin ekinde ayrıca, birleşilen kurumun
münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve
diğer ödevlerini yerine getireceğini belirten taahhütnamenin yer alması
gerekmektedir.
39.6. Diğer
hususlar
39.6.1. KOBİ
birleşmelerinde zarar mahsubu
Geçici
5 inci madde uyarınca gerçekleştirilecek KOBİ birleşmelerinde, birleşen
kurumların birleşme tarihi
itibarıyla öz sermaye tutarını geçmeyen zararları, Kanunun 9 uncu maddesinin birinci
fıkrasının (a) bendinde belirtilen şartlarla kurumlar vergisi matrahının
tespitinde indirim konusu yapılabilecektir.
Kanunun
9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendiyle sadece faaliyetten doğan
zararların mahsubuna izin verilmektedir. Dolayısıyla, KOBİ birleşmelerinde
münfesih kurumda, birleşme işlemi nedeniyle zarar ortaya çıkması halinde,
bu zararların birleşilen kurum tarafından mahsup edilmesine imkan
bulunmamaktadır.
Buna
göre, KOBİ birleşmelerinde,
-
Birleşen ve birleşilen kurumların son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi
beyannamelerini kanunî süresinde vermiş olmaları,
-
Birleşen kurumun faaliyetine birleşmenin meydana geldiği hesap döneminden
itibaren en az beş yıl süreyle devam edilmesi
şartlarıyla,
birleşme nedeniyle infisah eden kurumların birleşme tarihi itibarıyla öz
sermaye tutarını geçmeyen faaliyet zararları, birleşilen kurum tarafından
kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilecektir.
Örnek 3: KOBİ niteliğindeki (K)
Ltd. Şti.'nin, KOBİ niteliğindeki mevcut
(L) A.Ş.'ye Kanunun geçici 5 inci maddesi çerçevesinde devrolunması
halinde, münfesih limited şirketin devreden faaliyet zararları, bu şirketin
birleşme tarihi itibarıyla tespit edilmiş öz sermayesini geçmemek şartıyla
(L) A.Ş. tarafından Kanunun 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a)
bendinde belirtilen şartlarla mahsup edilebilecektir.
Örnek 4: (A) Ltd. Şti. ve (B) Ltd. Şti. unvanlı KOBİ niteliğindeki iki kurum,
yeni kurulacak (C) A.Ş. bünyesinde geçici 5 inci madde çerçevesinde
birleşeceklerdir. (A) Ltd. Şti. ve (B) Ltd. Şti.'nin birleşme tarihindeki
öz sermaye tutarları ile faaliyet kâr/zarar durumları aşağıdaki gibidir:
(A)
Ltd. Şti. (B)
Ltd. Şti.
Öz
sermaye: 10.000.- TL Öz sermaye: 50.000.- TL
Faaliyet
zararı: 15.000.- TL Faaliyet zararı:
30.000.- TL
Birleşme
zararı: 10.000.- TL Birleşme
kârı: 20.000.- TL
-
(A) Ltd. Şti.'nin faaliyet sonuçlarının konsolide edilmesi sonucu birleşme
nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesi aşağıdaki şekildedir:
Ticari Bilanço Zararı (25.000)
Birleşme
Kazancı İstisnası (0)
Cari
Dönem Zararı (25.000)
Söz
konusu şirketin 25.000.- TL'lik bu zararının 10.000.- TL'si birleşme
nedeniyle ortaya çıktığından, bu tutarın (C) A.Ş. tarafından mahsup
edilebilmesi mümkün olmayacaktır. Ayrıca, 15.000.- TL'lik faaliyet
zararının ise sadece öz sermaye tutarını aşmayan 10.000.- TL'si (C) A.Ş.
tarafından mahsup edilebilecektir.
-
(B) Ltd. Şti.'nin faaliyet sonuçlarının konsolide edilmesi sonucu birleşme
nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesi aşağıdaki şekildedir:
Ticari
Bilanço Zararı (10.000)
Birleşme
Kazancı İstisnası (20.000)
Cari
Dönem Zararı (30.000)
Bu
durumda, 30.000.- TL'lik zararın tamamı söz konusu şirketin öz sermaye
tutarını aşmadığından (C) A.Ş. tarafından mahsup edilebilecektir.
39.6.2. Amortisman
uygulamaları
KOBİ
birleşmelerinde, birleşme nedeniyle infisah eden kurumdan devralınan
amortismana tabi iktisadi kıymetler için faydalı ömürleri dikkate alınmak
suretiyle münfesih kurumdaki kayıtlı değerleri üzerinden kalan süre için
amortisman ayrılabilecektir.
Dolayısıyla,
amortismana tabi iktisadi kıymetler için birleşilen kurumda yapılacak
amortisman uygulamalarında, bu kıymetlerin devir değerleri değil, münfesih
kurumdaki birikmiş amortismanlar dahil kayıtlı değerleri esas alınacaktır.
Aynı şekilde bu kıymetlerin faydalı ömürlerinden, infisah eden kurumda
amortismana tabi tutulan süreler düşülecek ve birleşilen kurumda kalan süre
itibarıyla amortisman uygulaması yapılabilecektir.
Örnek 5: Amortismana tabi bir
iktisadi kıymetin birleşen kurumdaki kayıtlı değerinin 10.000.- TL, faydalı
ömrünün 5 yıl, birikmiş amortisman tutarının 4.000.- TL (Normal amortisman
usulüne göre) ve birleşme işlemindeki rayiç bedelinin 12.000.- TL olduğunun
varsayılması halinde, bu kıymet birleşilen şirkete 12.000.- TL üzerinden
bir değerle devredilmiş olsa dahi birleşilen kurumda kalan 3 yıllık faydalı
ömrü dikkate alınmak suretiyle toplam 6.000.- TL üzerinden amortisman
uygulamasına konu olabilecektir.
39.6.3. Birleşilen
kurumda devralınan varlıkların satışı nedeniyle doğan zararlar
Kanunun
geçici 5 inci maddesinin yedinci fıkrasına göre, KOBİ birleşmelerinde
birleşilen kurum tarafından birleşme işlemi nedeniyle devralınan
varlıkların, devir bedelinden düşük bir bedelle satılması durumunda oluşan
zararlar, bu kurumun kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu
yapılmayacaktır.
39.6.4. Taşınmaz ve iştirak hissesi
satış kazancı istisnası karşısındaki durumu
Kanunun
geçici 5 inci maddesinin sekizinci fıkrasına göre, KOBİ birleşmelerinde,
birleşme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu
senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının indirimli kurumlar
vergisi uygulanan hesap dönemleri içinde satışı halinde, ayrıca Kurumlar
Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi hükmünün
uygulanması mümkün değildir.
39.6.5. Sadece teşviklerden yararlanmak
amacıyla yapılan işlemlerin durumu
5904
sayılı Kanunun geçici 2 nci maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi
hükmünde, 31/12/2009 tarihine kadar uygulanacak KOBİ birleşmelerinde,
birleşen veya birleşilen şirketlere anılan Kanunun 13 üncü maddesine göre
ilişkili kişi sayılanlar tarafından istihdamın veya faaliyetin kaydırılması
gibi sadece teşviklerden yararlanmak amacıyla yapılan işlemlerin bulunması
halinde, geçici 5 inci maddedeki teşviklerden yararlanılamayacağı
belirtilmiştir.
KOBİ
birleşmelerine tanınan teşvikin amacı, KOBİ'lerin mali yapılarının
güçlendirilmesi, ölçek verimliliğinin sağlanması, rekabet ortamına uyum kapasitelerinin
geliştirilmesi, istihdam düzeylerinin artırılmasıdır. Bu amaçlar dışında,
kurumlarda Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesine göre; gelir vergisi
mükelleflerinde Gelir Vergisi Kanununun 41 inci maddesinin birinci
fıkrasının (5) numaralı bendine göre ilişkili kişi kabul edilenler
tarafından birleşen ve birleşilen şirketlere, yüksek katma değeri ve
kârlılığı bulunan faaliyetlerin ya da istihdamın kaydırılarak sadece
teşviklerden yararlanmak amacıyla yapılan benzeri işlemlerin bulunması halinde,
anılan madde kapsamındaki teşviklerden yararlanılamayacaktır. Sayılan
işlemler veya benzerleri gibi sadece teşvikten yararlanmak amacıyla yapılan
işlemlerin, birleşen kurumlarda birleşme tarihinden önce veya sonra
yapılması arasında fark bulunmamaktadır. Ayrıca, bu tür kötüye kullanım
hallerinde, hem birleşen hem de birleşilen kurumların
Kanunun geçici 5 inci maddesinde yer alan teşviklerden yararlanmaları
mümkün değildir."
Tebliğ
olunur.
----------
1 3/7/2009 tarihli ve 27277 sayılı Resmî
Gazete'de yayımlanmıştır.
2 3/4/2007
tarihli ve 26482 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanmıştır.
3 6/11/1981 tarihli ve 17506 sayılı Resmî
Gazete'de yayımlanmıştır.
4 17/2/2005 tarihli ve 25730 sayılı Resmî
Gazete'de yayımlanmıştır.
* 5904 sayılı Kanunla, Kurumlar Vergisi
Kanununa eklenen geçici 7 nci madde hükmü gereği, "anonim şirket"
ifadeleri, "sermaye şirketi" olarak dikkate alınacaktır.
|